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PRIMERO.- En la demanda que da origen al procedimiento el actor, un empresario del sector del transporte, reclama frente a la entidad con la que tenía contratado el servicio de asesoría fiscal, frente a la socia-administradora de la misma que en este caso concreto le prestó el asesoramiento y frente a la entidad que aseguraba su responsabilidad civil profesional, al haberse adherido ambas a la póliza colectiva concertada a través del colegio de Economistas de Valladolid, la condena a que solidariamente le abonen la suma de 114.230,26 euros. A tal cantidad asciende el importe de las sanciones que impuso al demandante la Administración Tributaria por los impuestos de IRPF (24.624,49 euros) y de IVA (68.954,38 euros), mas los intereses de demora fruto del acuerdo de fraccionamiento acordado con la AEAT (20.651,39 euros), sanciones basadas en irregularidades fiscales fruto de haber seguido el que reputa negligente asesoramiento que le fue prestado por su asesoría fiscal. Dicho asesoramiento consistió en que, ante el riesgo de que el demandante superase los límites correspondientes a su epígrafe de tributación por el método de estimación objetiva, teniendo por tanto que pasar a tributar por otra modalidad mucho menos ventajosa, procediera a dar de alta en la misma actividad económica a su esposa, peluquera de profesión que jamás había desarrollado este tipo de actividad ni iba a hacerlo en un futuro, poniendo a su nombre parte de los vehículos y facturación. De este modo, dividiendo entre ambos los rendimientos de la única empresa realmente existente, podrían acogerse los dos al régimen de estimación objetiva en condiciones tributarias mucho mas ventajosas que las aplicables en otro régimen fiscal distinto al que la empresa se vería abocada por superar sus rendimientos los límites correspondientes. La asesoría fiscal y su socia- administradora se allanaron antes de contestar a la demanda, mientras que su entidad aseguradora se opuso a las pretensiones formuladas en su contra.

La sentencia de primera instancia ha estimado íntegramente la demanda. Rechaza las excepciones de falta de cobertura temporal y material del siniestro, afirmando que el mismo encuentra cobertura en la póliza dada la fecha en que ha de reputarse producido y conocido, así como la falta de acreditación de un proceder doloso o fraudulento en el desempeño profesional de la asesoría fiscal. Desestima seguidamente cualquier responsabilidad en la causación del siniestro por parte del propio demandante perjudicado y de una posible concurrencia de culpas, pues la estrategia fiscal aplicada y objeto de sanción no fue diseñada por aquel sino por la asesoría fiscal, que se la presentó como ajustada a la normativa y así obtuvo su aprobación. Rechaza por último una posible pluspetición en relación con los intereses de demora que el actor habrá de abonar a la Agencia Tributaria como consecuencia del aplazamiento o fraccionamiento de pago acordado, concepto que entiende no cabe minorar pues integran el daño o perjuicio patrimonial causado al perjudicado por única causa del erróneo proceder del asegurado y que aquel no debería abonar si el asesoramiento hubiera sido el correcto. Por último y tras descontar de lo reclamado la suma de 200 euros por la franquicia pactada en la póliza, impone a la aseguradora los intereses del art. 20 LCS pues no halla razón de peso que justificare el impago de la indemnización desde que fue reclamada.

Frente a dicho pronunciamiento recurre en apelación la aseguradora codemandada, reproduciendo como motivos de impugnación las excepciones ya formuladas en su escrito de contestación a la demanda. Pasamos seguidamente a analizar dichos motivos por el orden en que son formulados y en relación con los argumentos empleados por el juzgador de instancia para su desestimación.

SEGUNDO. - En lo que hace referencia a la posible falta de cobertura temporal del siniestro, la póliza en su condicionado particular contempla una cobertura de retroactividad ilimitada frente a reclamaciones formuladas al asegurado por primera vez durante el periodo del seguro, si bien en el art. 7ª.2.1º del condicionado general se excluyen aquellas reclamaciones, hechos o circunstancias conocidos por el asegurado o que pudiera razonablemente haber conocido antes de la fecha de efecto de la póliza. Argumenta el juzgador de instancia que en el presente caso la fecha del siniestro y por tanto su posible conocimiento por los asegurados no debe datarse en el momento en que estos prestaron su asesoramiento en 2006, tampoco en la de inicio de las actuaciones inspectoras por parte de la Administración Tributaria en diciembre de 2009 ni en la fecha en que se dataron los acuerdos de liquidación y sancionatorios de 4 de octubre de 2011. Ha de entenderse producido y conocido solo a partir de 30 de agosto de 2013, fecha en que se desestiman por el Tribunal Económico Administrativo Regional los recursos articulados frente a dichos acuerdos liquidatorio y sancionador, por lo que entrando en vigor la póliza el 1-10-2012 estaría cubierto dicho siniestro por el seguro. A mayor abundamiento añade que en el condicionado particular de la póliza colectiva y en la oferta de suscripción que desde el Colegio de Economistas se realizó a los codemandados para que valorasen su posible adhesión a la misma, se hacía constar solo la cobertura de retroactividad ilimitada, sin que exista rastro de que les fuera suministrada información alguna acerca de la existencia de la citada cláusula de exclusión contemplada en el art. 7.2.1º del condicionado general ni dicha cláusula limitativa hubiera sido expresamente aceptada por escrito, por lo que no podría operar válidamente.

Ciertamente resulta discutible si la exclusión contemplada en el art. 7.2.1º del condicionado general de la póliza constituye una cláusula delimitadora de la cobertura del seguro o bien limitativa de los derechos del asegurado, sometida por tanto en este último caso su operatividad a las exigencias del art. 3 LCS . Mas cuestionable aún que la fecha del siniestro y de su razonable conocimiento por el asegurado haya de fijarse no en la fecha de notificación de los acuerdos resolutorios por la Agencia Tributaria de los procedimientos liquidatorios y sancionadores, rechazando las alegaciones vertidas frente a las actuaciones inspectoras que ya llevaban años desarrollándose, sino en el momento en que se notificaron las resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional que desestimaron los recursos que articuló la asesoría para su cliente frente a las liquidaciones practicadas y las sanciones tributarias impuestas al mismo. Ahora bien, tales cuestiones entendemos carecen de trascendencia cara a determinar si el siniestro enjuiciado es o no objeto de cobertura temporal por la póliza, pues la causa de exclusión invocada, es decir el conocimiento previo por el asegurado a la suscripción del seguro de la existencia de un hecho generador de su responsabilidad profesional que no comunicó a su aseguradora, no es oponible al tercero perjudicado que es quien aquí ejercita la acción directa frente a la Compañía de Seguros.

Así la sentencia del Tribunal Supremo de 30 de julio de 2007 (LA LEY 125059/2007) , en un caso de reclamación por parte de unos clientes a un despacho de abogados y a su aseguradora por los daños y perjuicios derivados de la responsabilidad contractual de los letrados en su desempeño profesional, expresa el criterio jurisprudencial aplicable a esta cuestión. Dice el TS textualmente que "El conocimiento previo de la existencia de un hecho generador de responsabilidad por parte del asegurado constituye un hecho ligado a la conducta de éste. En ciertas circunstancias, puede ser demostrativo de un incumplimiento del deber que tiene aquél de declarar las circunstancias por él conocidas que pueden influir en la valoración del riesgo o de la concurrencia de una conducta dolosa o gravemente negligente en la contratación. Es lugar común en la doctrina que no es susceptible de ser opuesta al perjudicado una excepción fundada en el incumplimiento del deber de declaración de riesgo, tanto antes de la conclusión del contrato ( artículo 10 LCS ), como durante la vigencia de éste ( artículo 11 LCS ). La jurisprudencia, asimismo, considera como excepción no susceptible de ser opuesta al perjudicado el dolo del causante del daño ( STS de 20 de julio de 2005 ). El conocimiento por el asegurado del hecho causante del daño con anterioridad a la vigencia del seguro constituye una circunstancia equiparable a las que se acaban de enunciar, pues exige probar la existencia de un hecho vinculado a la conducta del asegurado («que el asegurado conociera o pudiera razonablemente haber conocido») y no comporta una delimitación de la cobertura establecida en abstracto, que incluye los hechos anteriores a la vigencia de la póliza, sino la exclusión de un concreto siniestro fundada en la conducta subjetiva del asegurado como índice de la ausencia de incertidumbre respecto a la producción del siniestro.

La conceptuación de ciertas excepciones como objetivas y oponibles al perjudicado por hallarse fundadas en la ley o en la voluntad paccionada de las partes, concebida especialmente para el supuesto en que el asegurador opone al perjudicado causas de exoneración de la responsabilidad del asegurado o hechos sobrevenidos que determinan la extinción de la relación obligatoria, no resulta aplicable a este supuesto, en que el hecho que se opone se funda en la alegación de una conducta del asegurado consistente en el conocimiento previo del siniestro, o en la posibilidad de haberlo tenido, pero no, en palabras de las SSTS de 7 de mayo de 1986 y 2 de diciembre de 1998 , en una circunstancia objetiva determinante del evento dañoso.

Esta es la interpretación que sustancialmente acoge la sentencia recurrida, por lo que no puede entenderse cometida la infracción denunciada. Resulta, en definitiva, improcedente examinar si se ha probado que el asegurado conocía o había podido conocer razonablemente el siniestro con anterioridad a la fecha de efectividad de la póliza, dado que estamos en presencia de una acción directa ejercitada por los perjudicados y no ante una acción de repetición ejercitada por la aseguradora frente al asegurado".

TERCERO.- Seguidamente la sentencia de instancia desestima la posible falta de cobertura por tratarse de una responsabilidad derivada de un acto doloso, deshonesto, malicioso o fraudulento del asegurado, causa esta de exclusión prevista en el art. 5.1 del condicionado general. Argumenta al efecto el juzgador de instancia que, sobre todo a partir de las manifestaciones vertidas en el interrogatorio de parte por la asesora codemandada, que califica de convincentes y coherentes, no resulta acreditado que esta prestase el asesoramiento siendo perfectamente consciente de que con ello contravenía la normativa fiscal y que caso de descubrirse por la Administración podía comportar para su cliente las correspondientes sanciones. Por el contrario, entendió que era correcto lo aconsejado y que la inspección fiscal obedecía a una mera discrepancia en la interpretación de la normativa aplicable, motivo y convencimiento por el cual no aconsejó a posteriori a su cliente firmar el acta de conformidad con el ahorro de coste, trabajo y tiempo que ello hubiera comportado. Añade ha resultado convincente a efecto la testifical de la esposa del demandante, que dice no haber cuestionado la decisión adoptada por su marido y la asesora de hacerla partícipe fiscalmente en la actividad de transporte que aquel desarrollaba por razones de conveniencia tributaria, pese a desempeñar una labor meramente residual en la misma, pues desde sus profanos conocimientos en la materia entendía era algo normal al ser la fuente de ingresos familiar.

La acción directa ejercitada en demanda por el perjudicado, tal y como antes se expuso y conforme a lo dispuesto en el art. 76 LCS , es inmune a las excepciones que puedan corresponder a la aseguradora frente al asegurado, sin perjuicio de que pueda repetir frente a este en el caso de que el daño o perjuicio causado a ese tercero sea debido a una conducta dolosa de aquel. Solo puede oponer la aseguradora al perjudicado la culpa exclusiva de este en la causación del siniestro y las excepciones personales que tenga frente al mismo, por lo que entendemos se incardina en tales supuestos oponibles el caso en que el perjudicado haya sido cómplice o partícipe en la conducta fraudulenta o dolosa del asegurado a raíz de la cual se originaron los daños y perjuicios. Habremos por tanto de analizar en primer lugar si el daño cuya indemnización se reclama ha sido fruto de un proceder doloso, fraudulento o por el contrario meramente negligente del asegurado, y si en el primero de los casos el perjudicado ha sido o no cómplice en dicho proceder.

CUARTO.- Para resolver la primera de tales cuestiones el examen de la documental obrante en autos pone de manifiesto que ni el actor ni la asesoría fiscal demandada han aportado los escritos de alegaciones que formularon a las acciones inspectoras que dieron origen a los expedientes que frente a aquel siguió la Agencia Tributaria y que finalizaron con los acuerdos de liquidación relativos tanto a los impuestos de IVA como de IRPF, ni en los expedientes sancionadores derivados de aquellos, todos los cuales finalizaron por sendas resoluciones de fecha 4 de octubre de 2011, ni tampoco las reclamaciones económico- administrativas que frente a dichas resoluciones formularon ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional y que este resolvió en fecha 16 de agosto de 2013. No obstante en el cuerpo de las resoluciones citadas y en los hechos de la resolución dictada por el Tribunal antes mencionado se resumen o consignan sintéticamente cuales fueron tales alegaciones. De lo allí expuesto y al margen de las supuestas dilaciones y defectos de carácter formal que se denunciaban sobre el modo en que se habían instruido y resuelto los expedientes por la Administración Tributaria, se deduce que realmente no se discutió por el hoy actor el que pudiera haber existido una laguna, interpretación o un cambio en la normativa fiscal que desde el punto de vista jurídico pudiera haber amparado la estrategia diseñada por la asesoría para conseguir una menor tributación, hallándonos ante una cuestión de interpretación jurídica mas o menos discutible. El propio Tribunal Económico Administrativo Regional en sus resoluciones sobre de las reclamaciones formuladas por el hoy demandante, que este no impugnó por considerar ajustadas a derecho, sienta textualmente (pag 16 de las mismas, fundamento jurídico noveno in fine), que "en la normativa reguladora no existe el mas mínimo elemento que pueda llegar a interpretar razonablemente que los obligados tributarios no estaban sujetos a tal obligación. Tampoco conoce este Tribunal ninguna manifestación de la Administración Tributaria, ni ha sido aportada por los reclamantes, que lleve a contraria conclusión", concluyendo para justificar la calificación como muy grave de la infracción cometida, en el siguiente fundamento jurídico Décimo que "efectivamente se ha producido una utilización de medios fraudulentos". Lo que realmente se alegaba en su defensa por el hoy apelado como razones de fondo, al margen del posible error o falta de justificación en los cálculos que originaban el rendimiento neto, era que la actividad económica de su esposa como transportista no era simulada sino real. Y eso, tal y como se reconoce en el relato fáctico la propia demanda y se admite por la asesoría, que en su escrito de allanamiento no realizó matización alguna acerca de tal extremo, era por completo falso, ya en la realidad solo existía una actividad de transporte que era desarrollada en exclusiva por el actor, sin que su esposa se hubiera dedicado en el pasado, se dedicare en aquel presente ni tuviera proyectado en el futuro dedicarse a la misma, pues su profesión era la de peluquera. Procedieron a darla de alta en la actividad económica de transportista, aceptando la sugerencia formulada por la asesoría, para fraccionar entre ambos cónyuges los rendimientos de la actividad empresarial del esposo y que de ese modo pudiera seguir tributando acogida al sistema de estimación objetiva, mucho mas ventajoso que si debía pasar a tributar por otro al superar sus rendimientos el límite establecido en el epígrafe correspondiente.

En definitiva no nos encontramos ante un daño causado al perjudicado que hoy acciona como fruto de una asesoramiento o proceder negligente o erróneo de su asesoría fiscal, o que pudiera encontrar amparo en una realidad fáctica ambigua o en una regulación jurídica imprecisa, cambiante o sujeta a diversas interpretaciones mas o menos razonables. Se trata de una estrategia diseñada por la asesoría en pretendido beneficio para su cliente con perfecto conocimiento de que con ello se transgredía la normativa fiscal, creando formalmente una apariencia de actividad como transportista de la esposa por completo irreal y cometiendo con ello una infracción que la Administración Tributaria y el Tribunal Económico Administrativo Regional califican como fraudulenta y muy grave, encajándola en el art. 184 aptdo 3 de la LGT que considera medios fraudulentos "la utilización de personas o entidades interpuestas cuando el sujeto infractor, con la finalidad de ocultar su identidad, haya hecho figurar a nombre de un tercero, con o sin su consentimiento, la titularidad de los bienes o derechos, la obtención de las rentas o ganancias patrimoniales o la realización de las operaciones con trascendencia tributaria de las que se deriva la obligación tributaria cuyo incumplimiento constituye la infracción que se sanciona". En definitiva la actividad profesional desplegada en este caso por la asesoría asegurada y a resultas de la cual se ocasionó el perjuicio que hoy reclama el cliente a su aseguradora, no fue meramente errónea o negligente, sino que consistió en el diseño, con perfecto conocimiento y voluntad, de una estrategia o maniobra fiscal de carácter doloso y fraudulento, consistente en la completa simulación y creación de apariencia formal de una determinada actividad económica por parte de una persona que en absoluto se dedicaba ni iba a dedicarse a ella, excluida por tanto de la cobertura de la póliza. Cuestión distinta es que se materializase de manera imperfecta o burda, lo cual permitió fuera detectada y sancionada por la autoridad tributaria.

En tal sentido debe destacarse no nos hallamos ante una estrategia fiscal técnica o jurídicamente compleja o de difícil entendimiento para cualquier persona. Simplemente se trataba de que como los previsibles rendimientos de la actividad de transporte únicamente desarrollada por el esposo previsiblemente iban a traspasar los límites correspondientes para tributar por el sistema de estimación objetiva, por lo que debería pasar a otro mucho mas desventajoso, se trataba por tanto de fingir o simular que la esposa se dedicaba a la misma actividad, traspasándole así parte de la actividad y de los rendimientos en cuestión, lo que permitiría el que ambos tributasen por el sistema que les resultaba mas beneficioso. Ciertamente no consta que el actor goce de formación académica en temas jurídicos ni fiscales, mas tampoco se trata de una persona solo dedicada a la conducción de camiones. Basta el examen de los datos que se consignan como fruto de las inspecciones tributarias de que fue objeto en los acuerdos de liquidación, aportados a las actuaciones con la propia demanda, para constatar se trata de un empresario del transporte, cuya empresa tenía en propiedad ocho camiones y varios empleados, tres de los cuales traspasó a la empresa ficticia creada por su esposa, tal y como seguidamente veremos. Para hacerse una idea de la cierta entidad de dicha empresa baste decir que la base imponible del IVA en el ejercicio del 2007 ascendió a 657.686,57 euros, admitiendo en su demanda que gestionaba personalmente la emisión de sus facturas, el control de cobros y pagos y la gestión documental de sus vehículos. Se hallaba dotado por tanto de una capacidad mas que suficiente para conocer y comprender perfectamente cuál era la maniobra que se le propuso por su asesoría, así como que mal podía ajustarse a la legalidad cuando consistía en fingir o simular de manera absoluta por parte de su esposa una actividad que ni había realizado antes ni iba a realizar en un futuro, tal y como se reconoce en su demanda.

Por otra parte esa maniobra para su materialización precisó que el demandante y su esposa no solo ya prestasen su consentimiento, sino que tuvieran una intervención proactiva en la misma. En efecto, basta repasar las actuaciones de la inspección tributaria para percatarse no solo de que esta tuvo que darse de baja en la actividad económica de peluquería que es la que había venido desarrollando y de alta en la de transporte, sino que además para ello fijó su establecimiento en un determinado domicilio, se le traspasó por su esposo y puso a su nombre la titularidad de tres tractocamiones, contrató formalmente a tres trabajadores que hasta entonces habían venido desarrollando sus labores para el demandante, contrataban y emitían facturas a nombre de la esposa por servicios prestados por la empresa de aquel, se ponían a su nombre facturas por bienes y servicios que se prestaban a su esposo, abrieron cuentas bancarias comunes, etc... En definitiva, una multiplicidad de datos que a nuestro entender permiten deducir, sin género de duda, que el hoy demandante no solo tuvo perfecto conocimiento de la estrategia fiscal diseñada por su asesoría y de que la misma no podía ajustarse a la legalidad, pues se trataba de una simulación absoluta del desarrollo de parte de su actividad por una persona que jamás lo había hecho ni iba a hacerlo, sino que tuvo una imprescindible, decisiva y proactiva participación en su ejecución asumiendo por tanto una posición de complicidad en el fraude que consideramos debe hacer prosperar la excepción opuesta por la aseguradora codemandada. La estimación de dicha excepción excluye la cobertura del siniestro y conlleva la desestimación íntegra de la demanda sin necesidad por tanto de entrar a resolver del resto de los motivos de impugnación formulados en el recurso.

SEXTO.- Conforme a lo dispuesto en los arts. 394 (LA LEY 58/2000) y 398 LEC (LA LEY 58/2000) , no se hace expresa imposición de las costas de esta segunda instancia al estimarse el recurso, imponiéndose al demandante las causadas en la primera instancia respecto de la aseguradora codemandada al rechazarse por completo las pretensiones que frente a la misma articuló.